11.3 Относительно НДС: на примере программ для ЭВМ
11.3
Относительно НДС: на примере программ для ЭВМ
Один из самых запутанных вопросов в сфере налогообложения интеллектуальной собственности – споры относительно экспортируемых программ для ЭВМ. Многие разработчики программного обеспечения относятся к программам для ЭВМ как к товару и применяют к ним соответствующие меры налогообложения.
В то же время имеются все основания полагать, что используемые некоторыми российскими компаниями договоры, предусматривающие «поставку программы для ЭВМ», некорректны с юридической точки зрения. Это обусловлено тем, что программа для ЭВМ, как это уже отмечалось выше, является объектом авторского права – литературным произведением.
Отсюда правомерен вывод о том, что если в договоре о поставке программ для ЭВМ отсутствуют существенные условия авторского договора, а именно способы использования произведения; срок и территория, на которые передается право; размер вознаграждения и/или порядок определения размера вознаграждения, то данный договор может быть признан недействительным.
Согласно ст. 38 НК РФ имущественные права не отнесены к товарам в целях налогообложения. Пункт 3 ст. 38 НК РФ устанавливает, что «товаром... признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации...».
Рассмотрим несколько примеров.
СУДЕБНЫЕ СПОРЫ
Согласно постановлению Федерального арбитражного суда Московского округа от 16 декабря 1999 г. № КА-А40/4119-99[79] возмещение НДС при передаче имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности действующим законодательством не предусматривается.
Как следует из материалов дела, суд первой инстанции квалифицировал деятельность организации как деятельность по реализации товаров. Однако предметом договора была передача программ для ЭВМ и частей программ. Суд необоснованно применил к программам для ЭВМ понятия «продукция собственного производства», «право собственности» и «реализация». Вместе с тем программа для ЭВМ как объект авторского права не является товаром (вещью) и поэтому не может быть предметом договора купли-продажи (в соответствии с п. 1 ст. 454 и ст. 506 ГК РФ).
Сходная позиция озвучена и в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 15 августа 2001 г. № КГ-А40/4242-01[80].
СУДЕБНЫЕ СПОРЫ
В частности, было подтверждено решение суда первой инстанции, который взыскал в пользу истца компенсацию за нарушение его авторских прав, установив факт неправомерного использования программы для ЭВМ, поскольку передача права собственности на материальный объект (носитель, содержащий программу) не означает передачу авторских прав на саму программу для ЭВМ.
Несмотря на четкую и детализированную информацию, приведенную в постановлениях Федерального арбитражного суда, следует отметить, что существуют и альтернативные толкования подобных споров.
Так, постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 23 мая 2002 г. № КА-А40/3254-02[81] признан необоснованным вывод налогового органа о том, что предметом экспортного контракта являлись имущественные права на программу как объект интеллектуальной собственности.
Из анализа договора купли-продажи и экспортного контракта следует, что их предметом являлась не передача имущественных прав на программу, а купля-продажа экземпляров программы на материальном носителе. Следовательно, указанный контракт был направлен не на передачу имущественных прав, а на продажу товаров.
Налоговому органу было предписано возвратить НДС, а суд руководствовался ст. 16 Закона о правовой охране программ для ЭВМ, согласно которой «перепродажа или передача иным способом права собственности либо иных вещных прав на экземпляр программы для ЭВМ или базы данных после первой продажи или другой передачи права собственности на этот экземпляр допускается без согласия правообладателя и без выплаты ему дополнительного вознаграждения». Отсюда суд делает вывод о терминологической разнице понятий «имущественные права на программу» и «экземпляр программы». Последний, будучи движимым имуществом, в целях налогообложения признается товаром (п. 3 ст. 38 НК РФ)[82].
Необходимо отметить, что возникают споры и по третьему основанию: предприниматели пытаются рассматривать передаваемый объект как совокупность вещных и имущественных прав[83].
Например, из материалов дела следует, что правоприобретатель заключил с правообладателем лицензионный договор, согласно которому правообладателю предоставляются права на коммерческое использование программы для ЭВМ на устанавливаемых условиях. Под коммерческим условием стороны договорились понимать реализацию программного произведения, содержащего программное средство в качестве товара или иное его использование в хозяйственном обороте в качестве имущества. При этом в стоимость договора включена стоимость предоставления оригинала программного произведения и имущественных прав на него. Таким образом, объектом договора было признано программное произведение в одном экземпляре, а также имущественные права на него, в том числе и право на воспроизведение.
Первоначально позиция судебных органов основывалась на том, что правоприобретатель обоснованно применил ставку 0%, поскольку имел место экспорт товара – экземпляра программы для ЭВМ. В кассационной жалобе налоговая инспекция требовала решение суда отменить и в иске отказать по причине того, что у истца отсутствовали основания применять ставку 0%, так как имела место передача имущественных прав.
Постановлением Федерального арбитражного суда СевероЗападного округа от 15.07.2002 г. № А56-7970/02[84] решение Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области было отменено.
Это обусловлено в первую очередь тем, что суд первой инстанции не исследовал в полной мере вопрос о том, является ли программный продукт объектом имущественных прав либо экземпляром программы.
Из постановления Федерального арбитражного суда СевероЗападного округа от 31 марта 2003 г. № А56-7979/02[85] следует, что в процессе анализа законодательных актов суд пришел к выводу, что законодатель различает понятия программы для ЭВМ как объекта имущественных прав и экземпляра программы для ЭВМ как товара, с которым необходимо согласиться.
Удовлетворяя исковые требования, суды основывались на протоколе согласования договорной цены к дополнительному соглашению к спорному контракту. Однако Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа пришел к выводу, что данный протокол не изменяет условий заключенного ранее контракта и дополнительного соглашения к нему и не является их неотъемлемой частью, поэтому он не может служить основанием для определения стоимости программного продукта и прав на его воспроизведение.
Изучив данные документы, суд сделал вывод, что в стоимость контракта входит стоимость одного экземпляра программного произведения, а права на воспроизведение программного произведения тиражом 400 экземпляров передаются безвозмездно. Тем не менее было признано, что истец не представил надлежащих доказательств обоснованности применения ставки 0% и, как следствие, ранее принятые судебные акты, как вынесенные с нарушением норм материального права, подлежат отмене с вынесением нового решения об отказе в иске.
Окончательную точку в рассматриваемом вопросе поставило постановление Президиума Высшего Арбитражного суда РФ от 2 августа 2005 г. № 2617/05[86]. Из постановления прямо следует, что экспорт программного обеспечения на магнитных и оптических носителях (в том числе и на компакт-дисках) не должен облагаться НДС и правила о возмещении этого налога к ним не применяются. Вполне можно предположить, что при разрешении подобных споров арбитражные суды будут руководствоваться данным постановлением.
В своем постановлении Президиум ВАС РФ приходит к выводу, что по условиям спорных договоров покупатель приобрел программы для использования в хозяйственной деятельности, т.е. к нему перешло право на использование программ. Поэтому суд не может согласиться с выводом судов низших инстанций о том, что товаром, который был вывезен в режиме экспорта, в данном случае являлись компакт-диски.
При этом в постановлении подчеркивается весьма важная проблема: суды не учли, что в отношении передачи авторских и иных аналогичных прав действует режим налогообложения услуг, установленный подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ: объект налогообложения (реализация работ и услуг на территории Российской Федерации) возникает в том случае, если покупатель упомянутых объектов гражданских прав осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. В данном же случае экономическая деятельность на территории Российской Федерации покупателем не осуществлялась. Таким образом, Президиум ВАС РФ констатирует, что «экспортные операции, осуществленные обществом по названным внешнеэкономическим договорам, не образуют объекта обложения налогом на добавленную стоимостьи правила о возмещении этого налога к ним не применяются. По данным операциям сумма налога не подлежала исчислению, и разница, подлежащая зачету или возмещению из бюджета, не могла возникнуть».
Следовательно, при налогообложении операций по передаче объектов интеллектуальной собственности необходимо учитывать, что в целях налогообложения они относятся к услугам. Исключение составляют случаи, прямо предусмотренные ст. 16 Закона о правовой охране программ для ЭВМ. В таких случаях следует иметь четкие подтверждения того, что первая передача права собственности на программу для ЭВМ уже имела место, тогда экземпляр (или несколько экземпляров) программы для ЭВМ будет рассматриваться в целях налогообложения как товар.
Если же имеют место операции по передаче авторских прав на иные произведения, являющиеся объектами авторского права, то в целях налогообложения эти операции будут оцениваться однозначно как услуги.
Данный текст является ознакомительным фрагментом.