Стаття 150. Порядок урахування від’ємного значення об’єкта оподаткування в результатах наступних податкових періодів

We use cookies. Read the Privacy and Cookie Policy

Стаття 150. Порядок урахування від’ємного значення об’єкта оподаткування в результатах наступних податкових періодів

150.1. Якщо результатом розрахунку об’єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від’ємне значення, то сума такого від’ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об’єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від’ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від’ємного значення.

Від’ємне значення як результат розрахунку об’єкта оподаткування, отриманий від ведення діяльності, яка підлягає патентуванню, не враховується для цілей абзацу першого цього пункту та відшкодовується за рахунок доходів, отриманих у майбутніх податкових періодах від такої діяльності.

150.2. Орган державної податкової служби не може відмовити у прийнятті податкової декларації, яка містить від’ємне значення як результат розрахунку об’єкта оподаткування, з причин наявності такого від’ємного значення.

150.3. У разі якщо від’ємне значення як результат розрахунку об’єкта оподаткування декларується платником податку протягом чотирьох послідовних податкових періодів, орган державної податкової служби має право провести позапланову перевірку правильності визначення об’єкта оподаткування. В інших випадках наявність значення такого від’ємного значення не є достатньою підставою для проведення такої позапланової перевірки.

(Із змінами, внесеними згідно із Законом України від 07.07.2011 р. № 3609-VI, зміни, внесені до статті 150 Законом України від 07.07.2011 р. № 3609-VI, застосовуються з 01.08.2011 р.)

150.1. Відповідно до пункту 150.1[95] платник у податкових періодах, починаючи з 01 квітня 2011 року, має право враховувати у складі інших витрат наступного року збитки (від’ємне значення як результат розрахунку об’єкта оподаткування), які утворилися за підсумками попереднього податкового року. Зазначені збитки відображають у рядку 06.6 податкової декларації з податку на прибуток підприємства[96].

Збитки, які виникли до 2010 року та непогашені станом на 1 січня 2011 року, не враховуються у зменшення податкових зобов’язань. Таке твердження наводиться на підставі пункту 1 перехідних положень Кодексу, в якому зазначено, що розділ III цього Кодексу застосовується під час розрахунків з бюджетом, починаючи з доходів і витрат, що отримані і проведені з 1 квітня 2011 року, якщо інше не встановлено цим підрозділом.

Одночасно норма абз. 2 пункту 3 підрозділу 4 розділу XX ПКУ дозволяє розрахунок об’єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого — четвертого кварталів 2011 року здійснювати з урахуванням від’ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від’ємного значення. Таким чином вирішується питання врахування збитку першого кварталу 2011 року, коли платники податку працювали ще за нормами попереднього законодавства.

Згідно з ПКУ необхідно:

1) суму збитку попереднього періоду включити до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року;

2) розрахунок об’єкта оподаткування за наслідками першого півріччя, трьох кварталів та року здійснювати з урахуванням збитку попереднього року у складі витрат наростаючим підсумком до того періоду, коли такий збиток буде повністю погашеним. Наведемо такий приклад (див. табл. 3.21):

Таблиця 3.21

Декларація з податку на прибуток підприємства (схематично, умовно) (тис. грн)

Показники Звітній період Наступний рік, I кв. I кв. II кв.22 I п/р III кв.[97] 9 міс. IV Рік кв.22 1 2 3 4 5 6 7 8 9 Дохід 30 000 35 000 65 000 30 000 95 000 30 000 125 000 4 3000 Від’ємне 8 000 8 000 8000 8 000 7 000 значення об’єкта оподаткування попередніх податкових років

Витрати 27 000 28 000 55 000 37 000 100 000 32 000 132 000 32 000 Об’єкт — 5 000 2 000 — 5 000 — 7 000 4 000 оподаткування Прибуток (збиток) без збитку 3 000 7 000 10 000 — 7 000 3 000 — 2 000 1 000 9 000 попереднього року Прибуток, що підлягає оподаткуванню - 2 000 - - 4 000

Від’ємне значення об’єкта оподаткування попереднього року включено до розрахунку об’єкта оподаткування у звітних податкових періодах: І кварталі, І півріччі, за три квартали, за рік; прибуток без урахування від’ємного значення об’єкта оподаткування попереднього року становить у звітному році 1 000 тис. гри, перехідна сума збитку звітного періоду на наступний рік — 7 000 тис. гри.

Крім обліку збитку/прибутку від основної діяльності, платник податку повинен забезпечити окремий облік та відображати в податковій звітності фінансові результати від окремих операцій, за якими ПКУ встановлено особливий порядок оподаткування. До таких операцій відносяться операції з діяльності, яка підлягає патентуванню та операції особливого виду (табл. 3.22).

Таблиця 3.22

Порядок відображення фінансового результату діяльності, яка підлягає патентуванню та операції особливого виду

Пункт /підпункт ПКУ Порядок відображення фінансового результату Діяльність, що підлягає патентуванню (стаття 152) П. 152.2. Платник податку, який проводить діяльність, що підлягає патентуванню відповідно до розділу XII цього Кодексу, зобов’язаний окремо визначати податок від кожного виду такої діяльності та окремо визначати податок від іншої діяльності. 3 цією метою ведеться окремий облік доходів, отриманих від діяльності, що підлягає патентуванню, та витрат, пов’язаних з веденням діяльності з урахуванням від’ємного значення як результату розрахунку об’єкта оподаткування Оподаткування операцій особливого виду (стаття 153) П. 153.1. Оподаткування Визначення курсових різниць від перерахунку операцій з розрахунками в операцій, виражених в іноземній валюті, іноземній валюті заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку. При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від’ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку П. 153.4. Оподаткування операцій з борговими вимогами та зобов’язаннями, пп. 153.4 Абз.2. У разі розміщення платником податку боргових цінних паперів вище/нижче номінальної вартості, прибуток/збиток від їх розміщення відносять до складу його доходів/витрат у податковий період, протягом якого відбулося погашення/викуп таких цінних паперів П. 153.5. Оподаткування операцій з відступлення права вимоги Абз. 4. Якщо витрати, понесені платником податку на придбання права вимоги зобов’язань третьої особи (боржника), перевищують доходи, отримані таким платником податку від наступного відступлення права вимоги зобов’язань третьої особи (боржника) або від виконання вимоги боржником, від’ємне значення не включається до складу витрат або у зменшення отриманих прибутків від здійснення інших операцій з продажу (передачі) або придбання права вимоги зобов’язань у грошовій формі за поставлені товари чи надані послуги третьої особи 153.8. Оподаткування операцій з торгівлі цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами Платник податку веде відокремлений облік фінансових результатів операцій з цінними паперами і деривативами в розрізі окремих видів цінних паперів, деривативів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав. При цьому облік операцій з акціями ведеться разом з іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами. Якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, деривативів, та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, понесені (нараховані) платником податку, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) цінних паперів, деривативів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду протягом такого звітного періоду, від’ємний фінансовий результат переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами, деривативами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду наступних звітних періодів у порядку, визначеному статтею 150 цього розділу. Якщо протягом звітного періоду доходи від продажу кожного з окремих видів цінних паперів, деривативів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав отримані (нараховані) платником податку, перевищують витрати, понесені (нараховані) платником податку внаслідок придбання цінних паперів, деривативів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду протягом такого звітного періоду (з урахуванням від’ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами, деривативами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду минулих періодів), прибуток включається до складу доходів такого платника податку за результатами такого звітного періоду 153.9. Норми пункту 153.8 статті 153 цього Кодексу не поширюються на операції, що здійснюються платником податку — емітентом з розміщення корпоративних прав або інших цінних паперів, а також з їх зворотного викупу або погашення таким платником податку — емітентом. Норми пункту 153.8 статті 153 цього Кодексу поширюються також на визначення балансових збитків або прибутків, отриманих платником податку від операцій із корпоративними правами, що виражені в інших ніж цінні папери формах 153.13. Особливості оподаткування діяльності, що здійснюється за договорами управління майном 153.13.4. Прибуток від кожного договору управління оподатковується на загальних підставах та податок сплачується до бюджету управителем майна[98] 153.14. Оподаткування спільної діяльності на території України без створення юридичної особи 153.14.4. У разі, якщо протягом звітного періоду витрати спільної діяльності перевищують доходи такої діяльності, такі збитки переносяться на зменшення доходів майбутніх податкових періодів від такої спільної діяльності протягом строків, визначених цим Кодексом[99] 153.15. Особливості обліку під час реорганізації юридичних осіб Абз. 7 пп. 153.15.1. Від’ємне значення об’єкта оподаткування звітного періоду, що обліковувалось у платника податку, що припиняється, на дату затвердження передавального акта, включається до складу витрат платника податку — правонаступника. Зазначене положення також застосовується до суми від’ємного значення, що обліковується в особливому порядку відповідно до цього розділу у платника податку, що припиняється (від’ємне значення за операціями із цінними паперами, деривативами, правами вимоги тощо)[100]

Отже, за окремими операціями у платника відсутня можливість списання збитків на інші витрати у складі рядка 06.6 декларації: операцій з відступлення права вимоги (п. 153.5); операцій з торгівлі цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами (п. 153.8); операцій під час реорганізації юридичних осіб (п. 153.15). Крім того, платник окремо визначає прибуток/збиток від патентованої діяльності. Позитивне або від’ємне значення від такої діяльності відображається у додатку ТП до декларації. До самої декларації з податку на прибуток переноситься лише позитивний результат від такої діяльності (рядок 08). Тим самим законодавець локалізував фінансові результати від зазначених специфічних операцій і не дозволяє збиткову діяльність від них переносити на загальний результат діяльності платника.

150.2. Обов’язок прийняття податкової декларації органом державної податкової служби встановлено пунктом 49.8 статті 49 ПКУ. Коментованим пунктом встановлюється спеціальна вимога щодо прийняття податкової декларації, а саме: орган державної податкової служби не може відмовити у прийнятті податкової декларації, яка містить від’ємне значення як результат розрахунку об’єкта оподаткування, з причин наявності такого від’ємного значення. Тобто наявність збитку у декларації не може бути причиною відмови у прийнятті декларації. Відмова контролюючого органу розцінюється як невиконання або неналежне виконання посадовими особами контролюючих органів своїх обов’язків і тягне відповідальність згідно із Законом (п. 21.2 ст. 21 розділу І ПКУ).

150.3. У випадку, коли збиток декларується платником протягом чотирьох послідовних податкових періодів, податкова служба має право провести позапланову перевірку визначення об’єкта оподаткування. Це зазначене у п. 150.3 статті 150 ПКУ, де також підкреслено, що в інших випадках збиток не є основою для проведення позапланової перевірки. Наведемо приклад (див. табл. 3.23).

Таблиця 3.23

Сума об’єкта оподаткування

Показники Попередній податковий період Звітний I кв. I п/р За III кв. Рік I кв. I п/р За III кв. Рік податковий період Позитивне 2 000 3 000 100 1 100 значення Від’ємне 1 000 2 500 3 500 4 000 значення

У даному випадку підприємство протягом чотирьох послідовних податкових періодів мало збитки, тому податкова служба має право провести у III кварталі позачергову перевірку правильності визнання об’єкта оподаткування.

Відповідальність платника податку за можливе заниження об’єкта оподаткування за рахунок правильного або необґрунтованого відображення суми збитку в декларації з цього податку виникає на підставі норми п. 123.1 ПКУ (див. коментар до ст. 123).